L’Agenzia delle Entrate, nella
risposta n. 254 del 15 aprile 2021, fornisce chiarimenti su Superbonus e sconto in fattura per la realizzazione degli interventi agevolabili, forniti da un
unico contraente generale, rispondendo al seguente quesito:
Si può ricevere da un unico contraente generale sia i servizi di progettazione e realizzazione delle opere con successivo accesso all’opzione dello sconto in fattura, sia gli ulteriori servizi connessi alla realizzazione dei lavori senza pagamento di sovrapprezzo, accedendo per questi ultimi allo sconto in fattura, in quanto costi detraibili ai fini del Superbonus?
Il caso riguarda l’appalto a un unico soggetto che agisce come contraente generale. Offrendo in un
unico contratto sia il servizio di fornitura e posa in opera degli interventi che quello di progettazione dell’opera, per la
riqualificazione energetica, con salto di due classi energetiche, su un
edificio unifamiliare dotato di impianto autonomo idrico, di scarico, di riscaldamento, di adduzione del gas ed elettrico ed avente accesso autonomo direttamente da strada pubblica, costituito da una unità immobiliare con destinazione d’uso residenziale (categoria A/4) e una unità immobiliare con destinazione magazzino (categoria C/2).
Il fornitore unico e i servizi eseguiti da professionisti
Le opere saranno fatturate dal fornitore unico al raggiungimento di
3 stati di avanzamento lavori corrispondenti al 30%, 60% e 100% delle lavorazioni. La progettazione sarà eseguita e fatturata dal fornitore unico alla consegna ed approvazione dei documenti progettuali.
Saranno
eseguiti da professionisti incaricati dal committente:
- i servizi di coordinamento in materia di sicurezza e di salute durante la realizzazione dell’opera,
- la redazione dell’Attestato di Prestazione Energetica,
- la direzione dei lavori e la contabilità dell’opera,
- l’asseverazione sul rispetto dei requisiti tecnici e la corrispondente congruità delle spese sostenute,
- il visto di conformità dei dati relativi alla documentazione che attesta la sussistenza dei presupposti che danno diritto alla detrazione d’imposta,
- il servizio di responsabile dei lavori.
Il fornitore unico agisce con
mandato senza rappresentanza, per pagare le fatture ai professionisti con addebito del relativo importo a suo carico. Il quale, a sua volta, potrà pagare ai soggetti coinvolti le fatture relative ai servizi professionali e, successivamente, potrà
fatturare al committente il medesimo importo, senza alcun ricarico. Applicando lo sconto in fattura ed indicando esplicitamente in fattura la dicitura “compenso per servizi professionali svolti dal professionista” in maniera ben distinta dall’importo fatturato per i lavori.
Il contraente generale come interlocutore unico dei professionisti
L’Agenzia ricorda che, negli interventi edilizi commissionati da soggetti privati, l’attività di “contraente generale” è ordinariamente disciplinata nell’ambito dell’
autonomia contrattuale che regola i rapporti privatistici che intercorrono tra il committente/beneficiario delle agevolazioni e le imprese e/o i professionisti.
Ai fini del Superbonus, tali soggetti, si pongono, ad esempio quali
interlocutori unici per l’espletamento di tutte le attività da effettuare. I fornitori e i professionisti effettuano la propria prestazione nei confronti del “contraente generale” che li riaddebita al committente con l’indicazione di detti corrispettivi per la prestazione di servizi acquistati per conto del committente. Il “contraente generale ” può proporre di operare lo
sconto in fattura al committente, a titolo di pagamento parziale o totale dei beni e servizi prestati, recuperando il contributo anticipato sotto forma di credito d’imposta di importo pari alla detrazione spettante.
Tanto premesso, nel caso di specie, l’Agenzia ritiene che
si possa accedere al Superbonus ed esercitare l’opzione per lo sconto in fattura in relazione ai costi che l’impresa, in qualità di “contraente generale”, fatturerà per la realizzazione di interventi specifici oggetto di agevolazione. Inclusi quelli relativi ai servizi professionali necessari per lo svolgimento dei lavori e per l’effettuazione delle pratiche amministrative e fiscali inerenti l’agevolazione (visto di conformità e asseverazioni).
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Documentare le spese sostenute
In particolare, essendo necessario, ai fini del Superbonus e dell’esercizio dell’opzione, che siano documentate le spese sostenute e rimaste effettivamente a carico del committente/beneficiario dell’agevolazione, nella fattura emessa dal “contraente generale” per riaddebitare all’Istante le spese relative ai servizi professionali, o in altra idonea documentazione,
deve essere descritto in maniera puntuale il servizio ed indicato il soggetto che lo ha reso.
Lo sconto in fattura anche per servizi professionali
Il riconoscimento dello sconto in fattura da parte del fornitore unico anche per servizi professionali necessari per lo svolgimento dei lavori e per l’effettuazione delle pratiche amministrative e fiscali inerenti l’agevolazione è consentita,
a condizione che gli effetti complessivi siano i medesimi di quelli configurabili nell’ipotesi in cui i professionisti che rendono i servizi in questione avessero effettuato direttamente lo sconto in fattura al committente, beneficiario dell’agevolazione.
Per completezza, l’Agenzia rimanda alla circolare n. 30/E del 2020, che ha confermato come
agevolabili tutte le spese caratterizzate da un’immediata correlazione con gli interventi che danno diritto alla detrazione. Specificando che tra le predette spese
non rientrano:
- i compensi specificatamente riconosciuti all’amministratore per lo svolgimento degli adempimenti dei condomini connessi all’esecuzione dei lavori e all’accesso al Superbonus,
- l’eventuale corrispettivo corrisposto al contraente generale” per l’attività di “mero” coordinamento svolta e per lo sconto in fattura applicato,
trattandosi, in questi casi, di costi non “direttamente” imputabili alla realizzazione dell’intervento e pertanto esclusi dall’agevolazione.
Risposta n. 254 del 15 aprile 2021
ESCo come General Contractor per interventi di riqualificazione energetica
Un caso analogo è stato trattato dall’Agenzia nella
Risposta n. 261 del 19 aprile 2021: una ESCo (Energy Service Company) intende realizzare presso vari clienti (privati cittadini o condomini) interventi di riqualificazione energetica finalizzati alla fruizione delle detrazioni, operando in qualità di contraente generale, offrendo agli stessi
sia il servizio di fornitura e posa in opera degli interventi di riqualificazione energetica sia il servizio di progettazione dell’opera. Tale servizio di progettazione è svolto da professionisti abilitati che talvolta hanno un rapporto di dipendenza con l’interpellante e talvolta sono collaboratori o società terze.
La ESCo intende proporre ai propri clienti anche l’esecuzione di
tutti i servizi professionali associati all’opera stessa e necessari per l’ottenimento delle detrazioni fiscali di cui al Superbonus di seguito elencati:
1) coordinamento in materia di sicurezza e di salute durante la realizzazione dell’opera;
2) redazione dell’Attestato di Prestazione Energetica;
3) direzione dei lavori e contabilità dell’opera;
4) asseverazione sul rispetto dei requisiti tecnici e corrispondente congruità delle spese sostenute;
5) visto di conformità dei dati relativi alla documentazione che attesta la sussistenza dei presupposti che danno diritto alla detrazione d’imposta;
6) esecuzione del servizio di responsabile dei lavori.
La ESCo intende operare secondo lo schema giuridico del
mandato senza rappresentanza, pagando, per conto del committente degli interventi, le prestazioni professionali e addebitando le medesime al committente, e applicando lo sconto in fattura al cliente anche in relazione a tali prestazioni professionali con i relativi corrispettivi distinti e separati dal corrispettivo per i lavori, con la dicitura “compenso per servizi professionali svolti dal soggetto …”.
I professionisti che svolgono i servizi vengono
incaricati direttamente dal cliente e, pertanto, le attività offerte ed corrispettivi sono
pattuiti direttamente tra cliente e professionisti, che addebitano le prestazioni professionali alla ESCo che, a sua volta le ribalta al committente, senza alcun ricarico o ricavo su tale operazione.
Il contratto atipico complesso
In merito a questo caso, l’Agenzia puntualizza che il rapporto giuridico che si instaura tra il contraente generale ed il committente degli interventi inclusi nel perimetro di applicazione del Superbonus si qualifica come un contratto atipico “complesso” che include sia la
realizzazione in via diretta di alcune attività (progettazione e realizzazione) sia il rapporto, gestito secondo lo schema del mandato senza rappresentanza, con i professionisti che svolgono le attività riguardanti l’apposizione del visto di conformità e il rilascio delle asseverazioni previste dalla disciplina agevolativa.
In particolare, i suddetti professionisti – incaricati direttamente dai soggetti beneficiari della detrazione Superbonus –
addebitano la propria prestazione nei confronti del contraente generale che, in applicazione dello schema giuridico del mandato senza rappresentanza, ribalta il costo del servizio – senza aggiungere alcun margine proprio – sui beneficiari dell’agevolazione.
Ne consegue che, anche questi importi riaddebitati costituiscano
parte integrante del corrispettivo per il servizio fornito dal contraente generale al committente. Nella sostanza, infatti, si determina il medesimo fenomeno che caratterizza l’
affidamento in subappalto della realizzazione degli interventi, seppur senza la previsione di alcun margine attribuito al contraente generale in relazione alle prestazioni professionali.
Il fatto che i documenti contabili e fiscali consentiranno di
identificare la quota di corrispettivo generata dal ribaltamento dei costi sostenuti per le prestazioni professionali fruite per i servizi summenzionati, e la circostanza per cui
l’incarico e la fissazione del relativo compenso dei professionisti che pongono in essere le attività, sia posto in essere dal committente, garantiscono il rispetto della ratio di tali adempimenti contenuta nei dm correlati alla disciplina del Superbonus.
Non può esserci margine funzionale alla remunerazione del contraente generale
Per quanto concerne gli oneri oggetto di ribaltamento, in ogni caso, non può essere incluso alcun margine funzionale alla remunerazione dell’attività posta in essere dal contraente generale, in quanto esso costituisce
un costo non incluso tra quelli detraibili al 110 per cento poiché espressamente menzionati nelle disposizioni del Superbonus.
A tale proposito, l’Agenzia ricorda che
sono agevolabili tutte le spese caratterizzate da un’immediata correlazione con gli interventi che danno diritto alla detrazione, specificando che tra le predette spese non rientrano i compensi specificatamente riconosciuti all’amministratore per lo svolgimento degli adempimenti dei condomini connessi all’esecuzione dei lavori e all’accesso al Superbonus.
Tale chiarimento risulta estendibile anche all’eventuale corrispettivo corrisposto al “contraente generale” per l’
attività di “mero” coordinamento svolta e per lo sconto in fattura applicato, trattandosi, anche in questo caso, di costi non “direttamente” imputabili alla realizzazione dell’intervento. Pertanto tale corrispettivo è, in ogni caso, escluso dall’agevolazione.
Alla luce di ciò e nei limiti di quanto sopra descritto, l’Agenzia ritiene che la ESCo in qualità di contraente generale possa fruire del Superbonus (cd. sconto in fattura)
in relazione all’unico contratto “complesso” prestato al committente, ferma restando la sussistenza degli ulteriori requisiti previsti per la detrazione, e a condizione che gli effetti complessivi siano i medesimi di quelli configurabili nell’ipotesi in cui i professionisti che rendono i servizi avessero effettuato direttamente lo “sconto in fattura”.
In particolare, essendo necessario, ai fini del Superbonus e dell’esercizio dell’opzione, che siano
documentate le spese sostenute e rimaste effettivamente a carico del committente beneficiario dell’agevolazione, nella fattura emessa dal contraente generale per riaddebitare le spese relative ai servizi professionali, o in altra documentazione, deve essere
descritto in maniera puntuale il servizio e indicato il soggetto che lo ha reso.
Risposta n. 261 del 19 aprile 2021
Impresa GC su mandato del Condominio
Nella
risposta n. 480/2021 al quesito di un’impresa operante nel settore delle costruzioni generali su
incarichi ricevuti da vari condomini, che chiede di poter fruire del Superbonus mediante la
modalità alternativa del cd. “sconto in fattura” operando in qualità di contraente generale (General Contractor, GC), in relazione alle spese sostenute per realizzare una prestazione di servizi consistente in uno “studio di fattibilità” degli interventi agevolabili.
In una prima fase il condominio conferisce all’impresa un
mandato senza rappresentanza per la realizzazione di un cd. “studio di fattibilità”, che comprende una valutazione preventiva e di massima sullo stato dell’edificio, l’indicazione degli elementi di fatto che determinano le inefficienze energetiche e l’individuazione delle opere e degli interventi prospettabili per il miglioramento della prestazione energetica complessiva dell’edificio.
L’affidamento dello studio di fattibilità
L’impresa in nome proprio affida lo “studio di fattibilità” a un
tecnico indipendente, dotato delle competenze e conoscenze necessarie per l’espletamento dell’incarico, il quale all’ultimazione delle prestazioni emette la fattura per le competenze maturate nei confronti dell’impresa, che provvede al pagamento della stessa. Per le attività successive alla delibera di esecuzione dei lavori, l’impresa opera come General Contractor, potendo applicare lo “sconto sul corrispettivo dovuto” in relazione a tutte le spese che il Condominio è tenuto a sostenere per poter beneficiare della detrazione fiscale “Superbonus 110%”,
incluse le prestazioni rese dal “progettista” e altri professionisti.
Nel caso prospettato trova applicazione, ai fini Iva, l’articolo 3, terzo comma, del dpr n. 633 del 26 ottobre 1972, in base al quale “le prestazioni di servizi rese o ricevute dai mandatari senza rappresentanza sono considerate
prestazioni di servizi anche nei rapporti tra mandante e mandatario“, nel senso che hanno la stessa natura. In sostanza, il trattamento fiscale oggettivo dell’operazione, resa o ricevuta dal mandatario si estende anche al successivo passaggio mandatario-mandante, fermo restando il rispetto dei requisiti soggettivi degli operatori.
Il parere dell’Agenzia delle Entrate
L’Agenzia ritiene che questi importi riaddebitati costituiscano
parte integrante del corrispettivo per il servizio fornito dal GC al committente. In ogni caso,
non può essere incluso alcun margine funzionale alla remunerazione dell’attività posta in essere dal GC, in quanto esso costituisce un costo non incluso tra quelli detraibili al 110 per cento poiché espressamente menzionati nelle disposizioni del Superbonus.
Sono agevolabili tutte le spese caratterizzate da un
‘immediata correlazione con gli interventi che danno diritto alla detrazione, mentre l’eventuale corrispettivo corrisposto al “contraente generale” per l’attività di “mero” coordinamento svolta e per lo sconto in fattura applicato,
non è un costo “direttamente” imputabile alla realizzazione dell’intervento. Pertanto, tale corrispettivo è, in ogni caso, escluso dall’agevolazione. In particolare, essendo necessario, ai fini del Superbonus e dell’esercizio dell’opzione, che siano
documentate le spese sostenute e rimaste effettivamente a carico del committente beneficiario dell’agevolazione, nel documento emessa dal GC per riaddebitare le spese relative ai servizi professionali, o in altra documentazione, deve essere descritto in maniera puntuale il servizio e indicato il soggetto che lo ha reso.
L’ammissibilità della spesa professionale allo sconto in fattura
Alla luce di ciò l’Agenzia ritiene che la detrazione delle spese per lo studio di fattibilità, in quanto spesa professionale connessa e comunque richiesta dal tipo dei lavori, sia
ammessa, con la modalità dello sconto in fattura.
Laddove il progettista incaricato stipuli il contratto direttamente con il Condominio, ma quest’ultimo deleghi il GC al pagamento del compenso dovuto in nome e per conto dello stesso, in forza di un
mandato con rappresentanza, il primo dovrà emettere fattura a nome del Condominio committente e l’istante riaddebiterà le relative somme allo stesso senza applicazione dell’Iva.
Sono escluse dal computo della base imponibile, ai fini Iva, “le somme dovute a titolo di rimborso delle anticipazioni
fatte in nome e per conto della controparte, purchè regolarmente documentate”, ossia quelle somme, anticipate per conto del mandante, che risultino da idonea fattura emessa da un terzo e intestata direttamente al mandante.
Risposta n. 480/2021
Articolo pubblicato il 19.04.2021 – aggiornato il 16.07.2021 
